מועד החיוב במס ערך מוסף 

מועד החיוב במע"מ

המונח מועד החיוב משקף את נקודת הזמן שבה חוק מע"מ רואה את העסקה כמתגבשת סופית וקובע חיוב במע"מ לגביה והחל מאותו יום סופרים את הימים שנקבעו בסעיף 46 לחוק מע"מ עד להוצאת החשבונית.

סעיף 22 – מועד החיוב במכירה של מיטלטלין

מועד החיוב במכירה של מיטלטלין היום שבו הנכס נמסר לקונה,

אין משמעות למועד שבו המוכר מקבל את הכסף.

לדוגמא: אם בעל חנות רהיטים מקבל מלקוח מקדמה על חשבון הזמנת מוצר,

           עליו להוציא קבלה בגין אותה מקדמה והמקדמה הזו לא משפיעה כלל על מועד החיוב במע"מ,

           רק ביום שיספק את המוצר לקונה יקבע החיוב ע"פ סעיף 22.

סעיף 23 – עסקת משגור

המונח עסקת משגור משקף מצב שבו בעל מפעל משווק את מוצריו באמצעות סוכנים, הסוכנים זכאים לקבל עמלה בגין מכירת המוצרים, נשאלת השאלה מהו מועד החיוב במע"מ מבחינתו של בעל המפעל? האם היום שבו הוא העביר את הסחורה אל הסוכן או היום שבו הסוכן הצליח למכור את הסחורה ללקוח?

בעסקאות משגור כל זמן שהסוכן לא הצליח למכור את הסחורה היא תישאר בבעלות בעל המפעל, לכן מועד החיוב יהיה היום שהסוכן הצליח למכור את הסחורה ללקוחותיו ובלבד שמתקיימים התנאים הבאים:

1. בין הצדדים יש הסכם בכתב שמסדיר את תנאי המשגור לרבות עמלת השגיר והעובדה שמותר לו להחזיר לשוגר סחורה שלא הצליח למכור.
2. לפני שהשגיר מצליח למכור את הסחורה ללקוח, אסור לו לשלם יותר מ-10% ממחיר הסחורה שקיבל לשוגר, אם תנאים אלה לא מתקיימים ביום שהשוגר מעביר את הסחורה לשגיר יהיה מועד החיוב במע"מ, כך שמבחינה רעיונית במקרה כזה רואים בשגיר כמו לקוח.

סעיף 24 – מועד החיוב במתן שירות

מועד החיוב במתן שירות יחול עם סיום מתן השירות,

למעשה ע"פ נוסח הסעיף אין משמעות למועד שבו מקבלים את הכסף.

תקנה 7(א) – מקרים שבהם החיוב יהיה לפי בסיס מזומן

תקנה 7(א)(1)

שירותים שניתנו ע"י בעלי מקצועות חופשיים לפי תוספת ה', רופאים לפי תוספת ו', מורה נהיגה לפי תוספת ז', בתי ספר לפי תוספת ח', מתווכי מקרקעין לפי תוספת ט', מתווכי רכב לפי תוספת י' וקמעונאי קטן שמנהל ספרים לפי תוספת ג' סעיף 2(ג) ומטה.

דהיינו, שהמחזור השנתי שלו לא עולה על 1,700,000 ש"ח.

כל אלה יחוייבו במע"מ רק ביום שקיבלו את הכסף בפועל.

החיוב לפי בסיס מזומנים מתייחס רק לעסקאות שקשורות למהלך העסקים השוטף של אותו אדם.

לדוגמא: ע"ד יעקובי העניק יעוץ משפטי ביום 1.4.08 לחברת ברקת בע"מ במחיר של 50,000 ש"ח, באותו יום הוא מוכר את הריהוט הישן שנמצא במשרדו בתמורה ל-40,000 ש"ח

ומקבל גם עבור הייעוץ המשפטי וגם עבור מכירת הריהוט שיקים דחויים לחודש נובמבר 2008,

כאשר אנחנו נדרשים לקבוע את מועד החיוב לגבי מתן הייעוץ המשפטי לפי תקנה 7(א)(1), מועד החיוב יהיה נובמבר 2008 - היום שבו קיבל את הכסף בפועל.

לגבי מכירת הריהוט תקנה 7(א)(1) לא תחול ומועד החיוב יקבע ע"פ סעיף 22 – עם מסירתו לקונה ב-1.4.08 ללא קשר לעובדה שזמן הפירעון של השיק דחוי.

תקנה 7(א)(2) – השכרת נכסים

מועד החיוב במע"מ לגבי הכנסות מהשכרת נכסים יחול רק ביום שהמשכיר מקבל את הכסף בפועל, ההשכרה יכולה להיות בעסקה רגילה או בעסקת אקראי במקרקעין.

לדוגמא: יעקב אדם פרטי, משכיר דירת מגורים למשרד יועצי מס במחיר של 5,000 ש"ח כל חודש.     נדרש: האם בוצעה עסקה החייבת במע"מ? מהו מחיר העסקה? מיהו החייב במס? ומהו מועד החיוב שלה?

פתרון: הגדרת מכר בסעיף 1 לחוק מע"מ כוללת גם השכרה,

         מאחר והמשכיר הוא אדם פרטי ושוכר המקרקעין עוסק, מדובר בעסקת אקראי במקרקעין,

        ע"פ סעיף 21 לחוק מע"מ ותקנה 6ב' נטל החיוב והדיווח לגבי העסקה עובר מהמוכר אל הקונה.  

        מחיר העסקה יקבע ע"פ סעיף 7 לחוק על סך 5,000 ש"ח כל חודש,

        מועד החיוב במע"מ בעסקה של השכרת נכסים נקבע ע"פ תקנה 7(א)(2) – עם קבלת הכסף בפועל.

תקנה 7(א)(3)

מועד החיוב לגבי עסקאות שתקנה 6א' חלה לגביהן יהיה עם ביצוע התשלום עבור השירות בפועל.

תקנה 6א'

כאשר עוסק, מלכ"ר או מוסד כספי מקבלים שירותים מאדם שעיקר הכנסותיו ממשכורת, אין לו תיק במע"מ והוא לא מגיש חשבונית עבור השירותים שנתן, נטל החיוב והדיווח לגבי העסקה עובר אל מקבל השירות.

אם מקבל השירות עוסק, הוא יוציא חשבונית עצמית ויכלול אותה בדו"ח התקופתי הרגיל שלו.

לדוגמא: עוסק מקבל שירות מאדם שעובד שכיר בבנק פועלים, אותו אדם העביר הרצאה לעובדים של העוסק וזכאי לקבל 5,000 ש"ח, מאחר ולאותו אדם אין תיק במע"מ והוא לא מגיש חשבונית מס העוסק יוציא חשבונית עצמית וירשום לחובת הוצאות הרצאות 5,000, חובת מע"מ תשומות 825 וזכות עו"ש בנק 5,000, זכות מע"מ עסקאות 825, כך שמדובר מבחינתו רק בפרוצדורה של דיווח.

אם מקבל השירות הוא מלכ"ר או מוסד כספי הוא יספוג את המע"מ בגין השירות וישלם אותו באמצעות פ.ש. על גבי טופס 102 ביחד עם הניכויים ממשכורת, כך שהוא ירשום בספרים לחובת הוצאות הרצאות 5,825 ש"ח וזכות עו"ש בנק 5,000 ש"ח ולזכות מע"מ עסקאות 825 ש"ח.

לעניין מועד החיוב לפי תקנה 7(א)(3) המועד הרלוונטי הוא מועד ביצוע התשלום בפועל עבור השירות שהתקבל.

תקנה 7(א)(4) – מועד החיוב לגבי עסקאות אשראי

כאשר אדם זכאי לקבל הכנסות מריבית או מהפרשי הצמדה מועד החיוב לגביהן יהיה היום שמקבלים את הריבית בפועל (מדובר בהכנסות מימון של עוסק שיחוייבו במע"מ ולא בהכנסות מימון של מוסדות כספיים כמו בנקים, חברות ביטוח וכיוב' שפטורים ממע"מ) בחלק מהמקרים ישנם אנשים שמבצעים עסקת מכר ומקבלים את התמורה בתשלומים שכוללים הפרשי הצמדה וריבית.

נשאלה השאלה, איך מתייחסים לעסקה הזו? כי מועד החיוב בעסקאות מכר חל ביום מסירת הנכס, ללא קשר למועד קבלת הכסף ואילו לגבי הצמדה וריבית מועד החיוב הוא רק כשמקבלים את הכסף בפועל.

בפס"ד ארם משחקים – קובע ביהמ"ש שבעסקת מכר בתשלומים מרכיב הפרשי ההצמדה הגלום בתשלומים הדחויים לא יחוייב במע"מ. ואילו מרכיב הריבית ייווסף למחיר הנכס ומועד החיוב לגביו יחול עם מסירת הנכס לקונה.

לדוגמא: ב-1.1.09 מוכר בעל חנות למוצרי חשמל 5 טלביזיות שמחירן 50,000 ש"ח ב-10 תשלומים על סך 5,700 ש"ח כל אחד. המחיר הכולל מרכיב בתוכו 3,000 ש"ח הצמדה ו-4,000 ש"ח ריבית.

לאור פס"ד ארם משחקים המחיר של העסקה שיחוייב במע"מ יהיה 54,000 ש"ח.

דהיינו, מחיר העסקה + הריבית ואילו מרכיב הפרשי הצמדה לא יחוייב במע"מ.

יודגש שהאמור בפס"ד ארם משחקים רלוונטי רק לעסקת מכר כשהתקבולים דחויים, זה לא יחול לגבי עסקת שירות כמו מתן הלוואה.

כמו כן פס"ד לא יחול במקרה של הפקעה כאשר התמורה מתקבלת בעתיד עם מרכיב של הצמדה וריבית.

תקנה 7(א)(5)

בעסקאות של מנוי לעיתון או להצגות וכיוב' מועד החיוב חל רק עם קבלת הכסף בפועל.

תקנה 7(א)(6)

מתן שירות ע"י מי שמנהל ספרים לפי תוספת יא' סעיף 2(ג), דהיינו, שמחזור העסקאות שלו לא עולה על 650,000 ש"ח בשנה יחול רק ביום שנותן השירות מקבל את הכסף בפועל.

לדוגמא: חברה א' בעלת מחזור שנתי 5,000,000 ש"ח עוסקת בהסעות, חברה ב' מחזור שנתי 500,000 ש"ח עוסק בהסעות, שתי החברות ביצעו הסעה ביום ה-1.3.09 וקיבלו את הכסף עבור ההסעה ב-20.7.09. לגבי חברה א' מועד החיוב יקבע ע"פ סעיף 24 - עם סיום מתן השירות ב-1.3.09,

ולעומת זאת חברה ב' שנחשבת לנותן שירותים קטן תחוייב רק ב-20.7.09 כאמור בתקנה 7(א)(6).

תקנה 7(ב)

כל מה שכתבנו בתקנות 7(א)(1) – (6) לא יחול אם מדובר בעסקה שחוייבה ע"פ סעיף 10.

לדוגמא: רופא שיניים העניק טיפולי שיניים ב-1.11.08 ללקוח רגיל ולחבר ילדות שלו,

לחבר הילדות נתן הנחה של 50%, הוא קיבל משניהם שיקים עם זמן פירעון ל-20.2.09,

כאשר רוצים לקבוע את מועד החיוב, לגבי הלקוח הרגיל לפי תקנה 7(א)(1) מועד החיוב יהיה 20.2.09, לגבי חבר ילדות, מאחר וקיימים יחסים מיוחדים בין הצדדים ע"פ סעיף 10 העסקה תחוייב ע"פ מחיר השוק, לכן לאור תקנה 7(ב) מועד החיוב לא יהיה לפי תקנה 7(א)(1) אלא ע"פ סעיף 24 לחוק – עם סיום מתן השירות ב-11/08.

סעיף 25

בשימוש לצורך עצמי מועד החיוב במע"מ יחול עם נטילת הנכס לשימוש עצמי.

סעיף 26 – מועד החיוב ביבוא

א.      ביבוא של נכס מוחשי מועד החיוב חל כאשר משחררים את הנכס ממחסני המכס,  באותו מועד מקבלים רשומון יבוא וע"פ המחיר שנקבע ברשומות מחייבים במע"מ. (כאשר היבוא הוא למטרה עסקית רשאי העוסק לקזז את מס התשומות שכלול ברשומון היבוא ע"פ סעיף 38(א) לחוק).

ב.       ביבוא של עיתונים, דברי דואר או רכישת נכסים לא מוחשיים                            מועד החיוב נקבע ביום שרוכשים מטבע חוץ בבנק לצורך העברתו לחו"ל כתשלום עבור היבוא,                                                                                              מבחינה טכנית הבנק אמור לגבות את המע"מ בגין היבוא הזה ולהעביר אותו לרשויות מע"מ.

סעיף 27

במקרה של הפקעה חל החיוב במס רק ביום שמקבלים את התמורה בפועל.

סעיף 28 – עסקאות בנייה ומקרקעין

א.      בעסקאות מקרקעין יקבע מועד החיוב עם מסירת המקרקעין לשימושו של הקונה או במועד רישום המקרקעין על שמו של הקונה בטאבו לפי התאריך המוקדם מבין השניים.

ב.       בעסקאות בנייה יקבע מועד החיוב עם מסירת הנכס לשימושו של הקונה או סיום עבודות הבנייה לפי התאריך המוקדם מבין השניים.

סעיף 29 – הקדמת מועד החיוב כאשר מקבלים כסף

בעסקאות של בנייה ומקרקעין ובעסקאות מתמשכות כאשר העוסק מקבל מהלקוח מקדמה על חשבון העבודות, תחוייב כל מקדמה מייד עם קבלתה.

לדוגמא: ב-1.1.08 נחתם חוזה למכירת דירת מגורים בין חברת הבנייה גלבוע למשפחת ירקוני,

            מחיר הדירה 2,000,000 ש"ח, הוסכם: במועד חתימת החוזה ישלם הקונה 500,000 ש"ח מקדמה,

            ב-1/09 ישלם 500,000 ש"ח נוספים, ב-7/09 יקבל את הדירה וישלם 500,000 ש"ח נוספים

            ובינואר 2010 ישלם 500,000 ש"ח לסגירת חשבון.

מבחינת מועד החיוב המקדמות שקיבלה חברת גלבוע ב-1/08 וב-1/09 יחוייבו מייד עם קבלתן ואילו ב-7/09 כאשר הדירה נמסרה לקונה יחול מועד החיוב לגבי הפרש המחיר ע"פ סעיף 28

כך שהסכום שיתקבל ב-1/2010 לא משפיע על מועד החיוב במע"מ.

תקנה 6ו'

מכוח סעיף 29 נקבעו בתקנה 6ו' שירותים שאם מקבלים עבורם מקדמות לפני סיום העבודה צריך לחייב כל מקדמה מייד עם קבלתה כמו התקנת רמזורים, התקנת מעליות, התקנת מערכת מיזוג אוויר מרכזי, התקנת מערכת הסקה מרכזית, התקנת מבנים טרומיים.